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    IStR - Praktische Hinweise für Unternehmungen im Ausland (Beteiligung, Gründung)
    IStR - Praktische Hinweise für Unternehmungen im Ausland (Beteiligung, Gründung)

    Von Dipl.-Finw. Michael Schmitt

    Für einen Unternehmer, der Kontakt zum Ausland aufnehmen will, stellt sich grundsätzlich die Frage, wie dies geschehen soll: Betriebsstätte, Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft?

    Die Errichtung einer Betriebsstätte ist wesentlich leichter durchzuführen als die anderen Alternativen. Deshalb sollten die Aktivitäten zunächst in einer Betriebsstätte stattfinden und die Entwicklung abgewartet werden. Werden nur Verluste erzielt, so ist die Beendigung auch relativ leicht durchführbar.

    Verluste sind bei der Freistellungsmethode für Betriebsstättengewinne leider nur über den Progressionsvorbehalt ansetzbar. § 2 a Abs. 3 und 4 EStG wurden abgeschafft (diese ermöglichten den direkten Abzug der Verluste). Im Vergleich dazu ist die Liquidation einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder die Insolvenz im Ausland mit mehr Unannehmlichkeiten verbunden. Entwickelt sich die Betriebsstätte positiv, so lässt sich diese auch noch dann in eine Kapitalgesellschaft umwandeln.

    Ergänzend ist auch auf die Anzeigepflichten nach § 138 AO hinweisen. Danach müssen zur steuerlichen Überwachung von Auslandsbeziehungen folgende Ereignisse dem Finanzamt mitgeteilt werden:

    * Gründung und Erwerb von Betrieben und Betriebsstätten im Ausland.
    * Beteiligung an ausländischen Personengesellschaften.
    * Erwerb von Beteiligungen an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S.d. § 3 Abs. 1 Nr. 1 KStG, wenn damit unmittelbar eine mindestens 10%ige oder mittelbar eine mindestens 25%ige Beteiligung erreicht wurde.
    * Übersteigen die Anschaffungskosten der Beteiligung 150.000 Euro, so ist der Erwerb unabhängig von der prozentualen Beteiligung anzuzeigen.

    Die Finanzverwaltung verzichtet auf die Meldung börsennotierter Beteiligungen, soweit die Beteiligung weniger als 1 % beträgt.

    Anzeigepflichtig sind auch die Aufgabe oder die Änderung von Beteiligungen an ausländischen Personengesellschaften (DStR 2002 S. 829 TZ 2.6). Die Meldung ist innerhalb eines Monats nach dem Ereignis anzuzeigen. Wer der Mitteilungspflicht vorsätzlich oder leichtfertig nicht nachkommt, kann mit einer Geldbusse bis zu 5.000 Euro belegt werden (Ordnungswidrigkeit nach § 379 Abs. 2 Nr. 1 AO). Eventuell kann auch eine Bestrafung nach § 378 AO in Betracht kommen. Die Meldung von Gründung und Erwerb von Betrieben und Betriebsstätten im Ausland erfolgt formlos. Für die Meldung von Beteiligungen an ausländischen Personengesellschaften, Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen ist jedoch der amtliche Vordruck BZSt-2 (früher BfF 2) in zweifacher Ausfertigung auszufüllen.
    http://www.bzst.bund.de/003_menue_links/0151_Auslandsbeziehu...


    Fallbeispiel:

    Der Unternehmer beteiligt sich an einer ausländischen Gesellschaft oder gründet eine im Ausland.

    Lösung für den Grundfall:

    Handelt es sich um die Beteiligung an einer Personengesellschaft und liegt kein DBA vor, ist der Gewinnanteil und die Sondervergütungen im Wohnsitzstaat voll steuerpflichtig. Da damit zu rechnen ist, dass die Gesellschaft eine Betriebsstätte hat ( § 34 d EStG), ist die ausländische Steuer anrechenbar oder abziehbar (§ 34 c Abs. 1 oder Abs. 2 EStG).

    Das deutsche Besteuerungskonzept in DBA-Ländern


    Das deutsche Besteuerungskonzept für Personengesellschaften gibt es auch in einigen Ländern, mit denen DBAs abgeschlossen wurden. Manche DBA-Länder besteuern jedoch Personengesellschaften wie Kapitalgesellschaften und in manchen Ländern besteht sogar das Recht, sich für eine der beiden Methoden zu entscheiden.

    In Luxemburg, den Niederlanden, in der Schweiz und in Österreich werden Personengesellschaften analog zu dem deutschen Besteuerungskonzept, d. h. auf der Ebene der Gesellschafter besteuert, während beispielsweise in Finnland, Portugal, Spanien, den meisten lateinamerikanischen Staaten sowie Tschechien, Slowakei und Ungarn dem Kapitalgesellschaften- Konzept gefolgt wird. Belgien, Frankreich und die USA räumen Personengesellschaften das Recht ein, sich für ein Besteuerungssystem zu entscheiden.

    Liegt ein DBA vor, so ist deshalb zunächst zu prüfen, welchem inländischen Gebilde die ausländische Gesellschaft entspricht und ob die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind (Typenvergleich). Der Typenvergleich ist nach inländischen Recht zu beurteilen (BStBl 99 I 1076 TZ 1.1.5.2). Entspricht die Personengesellschaft nach ihrer rechtlichen Struktur im wesentlichen einer deutschen Personengesellschaft, so wird sie aus deutscher Sicht auch dann als solche behandelt, wenn die Gesellschaft im Ausland als Kapitalgesellschaft qualifiziert wird.

    Der Rechtstypenvergleich erfolgt nach den Kriterien Grad der Bindung der in die Gesellschaft eingebrachten und von ihr erworbenen Wirtschaftgüter an den Gesellschaftszweck, persönliche Verbundenheit der Gesellschafter, Ausmaß der persönlichen Haftung, Übertragbarkeit der Anteile und Beteiligung an der Geschäftsführung. In BStBl 99 I 1114 gibt es eine nach Ländern sortierte Liste über die ausländischen Gesellschaften und ihre deutschen Entsprechungen.

    Danach ist die Abkommensberechtigung zu überprüfen. Soweit die ausländische Gesellschaft in Deutschland und in dem ausländischen Staat als Personengesellschaft qualifiziert und im Ausland nach dem Mitunternehmerkonzept besteuert wird, wird das DBA auf der Ebene der Gesellschafter angewendet. Die Personengesellschaft wird als Betriebsstätte ihrer Gesellschafter behandelt, wenn sie eine gewerbliche Tätigkeit ausübt (BStBl 99 I 1076 TZ 1.1.5.1).

    Abkommensberechtigt ist der einzelne Gesellschafter. Der Gewinnanteil des Gesellschafters wird als gewerbliche Einkünfte angesetzt und als steuerfrei mit Progressionsvorbehalt behandelt. Inländische Personengesellschaften sind grundsätzlich nicht abkommensberechtigt, da die Einkommensteuer nur gegenüber den Gesellschaftern festgesetzt wird (siehe auch die allgemeinen Ausführungen zu Personengesellschaften in dem Aufsatz in IStR 2003 S. 145).



    Fall:

    An einer deutschen Personengesellschaft sind ein in Großbritannien und ein in Deutschland ansässiger Gesellschafter beteiligt. In Deutschland befindet sich eine Produktionsstätte und der Ort der Geschäftsleitung. Eine weitere Produktionsstätte befindet sich in Großbritannien. Das Beispiel ist ausführlich in dem Aufsatz IStR 2002 S. 145 "Personengesellschaften und Unternehmensgewinne nach den DBA" besprochen worden.

    Lösung:

    Da sowohl Großbritannien als auch Deutschland die Personengesellschaft als transparentes Gebilde betrachten, kommt es auf die Ansässigkeit der Gesellschafter an. Transparenzprinzip bedeutet, dass der Ansässigkeitsstaat die Einkünfte aus der Personengesellschaft nur auf der Ebene der Gesellschafter besteuert.

    Beurteilung für den deutschen Gesellschafter:

    Aus seiner Sicht handelt es sich um ein deutsches Unternehmen. Der Gewinn ist in Deutschland zu versteuern. Soweit der Gewinn von der Betriebsstätte in Großbritannien erwirtschaftet wurde, besteht für Großbritannien ein Besteuerungsrecht. Dieser Gewinnanteil ist in Deutschland steuerfrei mit Progressionsvorbehalt.

    Beurteilung für den britischen Gesellschafter:

    Aus seiner Sicht handelt es sich um ein britisches Unternehmen. Der Gewinn ist in vollem Umfang in Großbritannien zu versteuern. Gleichzeitig hat auch Deutschland für den von der Betriebsstätte in Deutschland erwirtschafteten Gewinn ein Besteuerungsrecht. Der britische Gesellschafter ist insoweit beschränkt einkommensteuerpflichtig. Diese Steuer wird in Großbritannien angerechnet.

    Ist die Personengesellschaft jedoch nur vermögensverwaltend bzw. handelt es sich um eine Personengesellschaft, bei der keine Mitunternehmerschaft vorliegt, so fallen die Einkünfte abkommensrechtlich nicht unter die gewerblichen Einkünfte. Es sind die Vorschriften zu den Einkünften aus unbeweglichem Vermögen, Dividenden, Zinsen oder Lizenzen anzuwenden. Der Quellenstaat hat dann insoweit das Besteuerungsrecht, unabhängig davon, ob eine Betriebsstätte dort vorliegt.

    Der Betriebstättenvorbehalt ist jedoch auch bei Personengesellschaften zu beachten. Gehören die Wirtschaftsgüter, die die Einkünfte vermitteln, zum Betriebsvermögen der Personengesellschaft und stehen sie in einem funktionalen Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit, so werden die Einkünfte als Teil des Unternehmensgewinns besteuert.

    Beispiel:

    (Quelle: "Personengesellschaften und Unternehmensgewinne nach den DBA", in: IStR 2002 S. 145 , basierend auf dem BFH Urteil BStBl 96 II 563).

    Eine schweizerische Kommanditgesellschaft, deren persönlicher Gesellschafter in Deutschland ansössig ist, erzielt Einnahmen aus dem Verkauf von Büchern sowie aus der Vergabe von Lizenzrechten und Darlehen an Personen in der Schweiz.

    Beurteilung für den deutschen Gesellschafter:

    Aus seiner Sicht handelt es sich um ein deutsches Unternehmen, das in Gestalt der Betriebsstätte der Personengesellschaft in der Schweiz eine dort gelegene, anteilige Betriebsstätte unterhält. Handelt es sich um aktive Tätigkeiten, ist der Gewinn in Deutschland steuerfrei mit Progressionsvorbehalt. Gehören die Einnahmen aus der Lizenz- und Kreditvergabe zur Betriebsstätte, so sind sie auch als Unternehmensgewinne anzusetzen. Für reine Lizenzgebühren ist keine Quellenbesteuerung vorgesehen, für Zinsen nur eine Quellenbesteuerung von 10% .

    Ein weiteres Beispiel ergibt sich aus dem BFH Urteil vom 7.8.2002 I R 10/01:

    In diesem Fall schüttete eine Schweizer AG Dividenden an eine Schweizer Personengesellschaft aus, an der ausschließlich unbeschränkt steuerpflichtige Deutsche beteiligt waren. Da die Personengesellschaft nicht selbst abkommenberechtigt war, sondern die an ihr beteiligten Personen, waren die Einkünfte bei diesen als Dividenden steuerpflichtig. Außerdem entschied der BFH, dass es sich insoweit um passive Einkünfte handelt, so dass keine Steuerfreistellung in Betracht kam.

    Ob die Fiktion der Gewerblichkeit bei gewerblich geprägten Personengesellschaften bei der Bestimmung der abkommensrechtlichen Einkunftsart gilt oder nicht, ist strittig. Der Autor in IStR 2002 S. 145 TZ 4 verweist auf die Stellungnahme des BMF vom 24.9.99 (IStR 2000 S. 627) und andererseits auf die gegensätzliche Auffassung im Kommentar Debatin/ Wassermeyer (dort soll die gewerbliche Prägung nicht durchschlagen).

    Personengesellschaften mit Ort der Geschäftsleitung im Inland sind inländische Personengesellschaften, haben sie ihren Ort der Geschäftsleitung im Ausland sind sie ausländische Personengesellschaften (nur aus deutscher Sicht, siehe Beispiel).

    Fall:

    An einer spanischen Personengesellschaft sind ein in Spanien und ein in einem Nicht-DBA-Staat ansässiger Gesellschafter beteiligt. Die Gesellschaft hat ihre Betriebsstätte und den Ort der Geschäftsleitung in Spanien. Außerdem führt sie in Deutschland ein Bauvorhaben für die Dauer von 10 Monaten aus.

    Aus deutscher Sicht:

    In Deutschland befindet sich keine Betriebsstätte, da das Bauvorhaben nur 10 Monate dauerte. Der darauf entfallende Gewinn kann nach dem DBA Spanien nur in Spanien versteuert werden. Auch der Gewinnanteil des in einem Nicht-DBA-Staat ansässigen Gesellschafters ist nur in Spanien zu versteuern. Entscheidend ist, dass die Personengesellschaft nach Art 4 und 3 DBA Spanien als in Spanien ansässige Person angesehen wird. Die Personengesellschaft ist also selbst abkommensberechtigt.

    Variante:

    Wie obiger Fall. Der zweite Gesellschafter ist aber in Deutschland ansässig. Außerdem hat die Personengesellschaft eine Betriebsstätte in einem weiteren Land.

    Aus deutscher Sicht:

    Der anteilige Gewinn der spanischen Betriebstätte, zu dem auch der Gewinn aus der Bauausführung gehört, ist in Deutschland steuerfrei mit Progressionsvorbehalt. Bezüglich des anteiligen Gewinns der Betriebsstätte in dem Drittstaat ist nicht das DBA Spanien, sondern das DBA mit diesem Drittstaat zu prüfen. Ist mit diesem Staat kein DBA abgeschlossen, so ist der anteilige Gewinn in Deutschland steuerpflichtig unter Anrechnung der Quellensteuer.

    (Quelle: "Personengesellschaften und Unternehmensgewinne nach den DBA", in: IStR 2002 S. 145).

    Weiteres Beispiel:

    An einer GmbH & Co. KG mit Sitz und Geschäftsleitung in Deutschland sind der in Deutschland ansässige A und der in Belgien wohnende B als Kommanditisten beteiligt. Die GmbH & Co. KG hat eine Vertriebsbetriebsstätte in Luxemburg.

    Lösung:

    A ist der Gewinn als Kommanditist anteilig zuzurechnen. Der Gewinnanteil an der Betriebsstätte in Luxemburg ist in Luxemburg zu versteuern und in Deutschland steuerfrei mit Progressionsvorbehalt. B ist in Deutschland beschränkt steuerpflichtig soweit ihm ein Anteil an den inländischen Einkünften der GmbH & Co. KG zuzurechnen ist. Der in Luxemburg erwirtschaftete Gewinn ist von ihm nicht in Deutschland zu versteuern. Die Besteuerung dieses Teils richtet sich nach dem DBA Belgien/Luxemburg.


    Artikel vom: 25.03.2003, Kompendium IStR 2001 - 2008

    Hinweis: Beachten Sie bitte das Datum dieses Artikels. Er stammt vom 25.03.2003, sodass die Inhalte ggf. nicht mehr dem aktuellsten (Rechts-) Stand entsprechen.
    • 23 Jun 2008, 7:27 pm